Boletín Tributario 105

Com. SDH 18/2024

“Al respecto, la Sala31 ha precisado que «en aplicación del principio general de la carga de la prueba contenido en el artículo 177 CPC, reiterado por el artículo 167 CGP, corresponde a la Administración demostrar que las operaciones sometidas a tributación se causaron en su jurisdicción, pues este se constituye en el sujeto que inicia la actuación administrativa tendiente a liquidar el tributo oficialmente». Todo, porque «cuando se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (con la adición de ingresos u operaciones sometidos a tributación), la carga de la prueba se asigna a la autoridad que constituye el sujeto que invoca a su favor la modificación del caso. Lo anterior obedece al deber de la Administración de agotar una actividad de verificación suficiente respecto de la liquidación de los tributos que efectúan los sujetos pasivos».

En ese sentido, la carga de la prueba de los ingresos gravados recae sobre la Administración, quien debe demostrar que estos fueron obtenidos por el ejercicio de las actividades sujetas al ICA en su jurisdicción, y así conformar la base gravable del tributo.

Se destaca que la extraterritorialidad de los ingresos puede cuestionarse o soportarse con cualquier medio probatorio, y no solo con las declaraciones tributarias presentadas en otros municipios, en la medida en que no existe una tarifa legal preestablecida. Y ello es así, porque lo que corresponde demostrar es el origen de los ingresos de las actividades gravadas, y no su declaración en otras jurisdicciones“.  (El subrayado fuera de Texto)

“… se observa que la declaración de renta exigida está supeditada a la transacción económica que suscita el cambio de titularidad de la inversión extranjera. Lo que en este caso se contrae a la enajenación de los derechos fiduciarios a los que se circunscribía la inversión extranjera, que no a la formalización del cesionario como nuevo beneficiario de área.

En ese contexto, tal formalización no incide en materia tributaria, puesto que los ingresos recibidos como consecuencia de dicha transacción alteran la situación económica y patrimonial del declarante en la respectiva vigencia fiscal, aunado a que las normas en comento establecen que por cada transacción se debe presentar la correspondiente declaración … “

“De acuerdo con dicha sentencia de unificación, la Sala planteó que el hecho imponible del impuesto de alumbrado público consistía en ser usuario potencial receptor del servicio público, en tanto que haga parte de la colectividad que reside en determinada jurisdicción, sin que deba percibir de forma permanente dicho servicio. A tal fin, la normativa local que precise la sujeción pasiva puede acudir a ciertos elementos que denoten el beneficio potencial del servicio, para lo cual podía aludirse a criterios como la propiedad, posesión, tenencia o uso de predios, la existencia de activos instalados o ubicados en el territorio para desarrollar actividades económicas, como sería el caso de las empresas dedicadas a la exploración, explotación o suministro de recursos naturales no renovables (incluidas las prestadoras de servicios públicos domiciliarios).

Con todo, a partir de las reglas b. y d., la providencia de unificación fijó que ante criterios de sujeción pasiva que aludan a la tenencia de activos en una determinada jurisdicción territorial no bastará con la presencia de estos, sino que además deberá comprobarse que tales sujetos cuenten con «un establecimiento físico en la jurisdicción del municipio correspondiente y, por ende, sean beneficiarias potenciales del servicio de alumbrado público». A modo enunciativo, la regla d. hace referencia a empresas que transmitan energía eléctrica, del sector de telecomunicaciones, concesionarias, administradoras de vías férreas; entre otras, que para la actividad económica realizada utilicen activos ubicados o instalados en la municipalidad, pero que a los efectos de calificarse como sujetos pasivos deberán tener establecimiento físico; elemento objetivo que respaldará ser beneficiario potencial del servicio público de alumbrado.

A su turno, la regla e. de unificación planteó que «[t]ratándose de empresas que tienen activos en el territorio del municipio para desarrollar una determinada actividad económica, el municipio debe acreditar la existencia de establecimiento físico en la respectiva jurisdicción y con ello la calidad de sujeto pasivo del impuesto sobre el alumbrado público». Es decir, que los actos administrativos deben probar con certeza que la condición de sujeción pasiva se cumple ante la presencia de un establecimiento físico en el ente territorial.” (Subrayado fuera del texto)

“El criterio jurisprudencial vigente de esta Sección dispone que la suspensión del término de firmeza de la declaración en el evento antes descrito está sometida a una condición: la existencia real de la inspección tributaria” 

“El abuso de las formas jurídicas queda enmarcado en el concepto general de abuso del derecho consagrado expresamente en materia tributaria desde el año 2012 (artículo 869 de ET que corresponde al artículo 122 de la Ley 1607 de 2012). No obstante, contrario a lo señalado por la demandante, ello no significa que con anterioridad esta figura no fuera aplicable fiscalmente, pues la Corte Constitucional y el Consejo de Estado han avalado su aplicabilidad, como medida antievasiva o antielusiva, a partir de lo estatuido en el artículo 228 de la Constitución Política, que privilegia la sustancia sobre la forma, y del mismo principio general del abuso del derecho.

(…)

… esta Sección ha precisado que para establecer si se está ante un abuso del derecho es necesario tener en cuenta que cada derecho tiene una finalidad y que le corresponde al intérprete descubrirla y determinar si el ejercicio o no de un derecho resultó abusivo con base en los principios y valores axiológicos extraídos de la Constitución, esto es, la prevalencia del derecho sustancial, la equidad, justicia, eficiencia y progresividad tributaria, la solidaridad y el deber contribuir a los gastos e inversiones del Estado.”

“En ese orden de ideas, en los actos demandados no quedó debidamente justificada la procedencia del método PC, ya que es aplicable cuando se trate de una operación comparable entre partes independientes en situaciones comparables. Si bien se trató de los mismos productos vendidos a terceros independientes en el mercado local y en cantidades similares, había diferencias en cuanto a funciones, activos, riesgos, mercado geográfico, sujetos (distribuidores minoristas para el caso de los comprables internos y distribuidos mayoristas, para el caso de los vinculados económicos) y control de precios en Ecuador, que hacían que las operaciones económicas no fueran comparables. Tales diferencias no fueron eliminadas completamente, pues, solo se eliminaron las atinentes a funciones, activos y control de precios, pero no las demás, que también influyen en los precios, como quedó dicho al hacerse alusión a la normativa de precios de transferencia.”

“Sobre esa materia, la Sección estableció un criterio de decisión judicial en las sentencias del 10 de octubre de 2019 (exp. 23096, CP: Jorge Octavio Ramírez) y del 05 de marzo de 2020 (exp. 22744, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), que en esta ocasión reitera la Sala. Conforme a ese canon, no se transgreden las garantías al debido proceso y al derecho de defensa del artículo 29 constitucional, cuando la autoridad omite incorporar al expediente administrativo el acta de la reunión del «Comité Técnico» al que alude el parágrafo del artículo 560 del ET (añadido por el artículo 44 de la Ley 1111 de 2006); ni acarrea la nulidad del acto que resuelve el recurso de reconsideración el hecho de que este no indique las consideraciones expuestas por el comité, en la medida en que esa circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del ET. Esto basta para negar el cargo de apelación, sin perjuicio de lo cual se recalca que lo que es objeto de control de legalidad es la decisión del recurso de reconsideración y no las consideraciones valoradas por el comité al estudiar el recurso interpuesto en la vía administrativa, razón por la cual la disposición invocada por la apelante prescribe un trámite que tendrá que surtirse con miras a decidir el recurso de reconsideración, sin que conlleve la exigencia de allegar al expediente el detalle de las deliberaciones surtidas al interior del comité; y ocurre que en el presente caso está probado que sí se surtió ante el órgano mencionado el estudio que dispuso la norma, pues en la resolución que decidió el recurso de reconsideración se manifestó que «el fallo se sometió a Comité Técnico … a solicitud de la recurrente» (f. 453 caa) y, como lo advirtió el tribunal, se aportó como prueba al proceso judicial el acta correspondiente para que la actora la controvirtiera si era del caso. No prospera el cargo de apelación.”

Además, sobre el abuso de las formas jurídicas aplicable con anterioridad a los arts. 122 a 124 de la Ley 1607 de 2012 indica:

“…con anterioridad a la promulgación de los artículos 122 a 124 de la Ley 1607 de 2012 a los que alude la apelante, se le ha reconocido a la autoridad tributaria la facultad de rectificar la calificación realizada por los interesados, de los hechos con relevancia tributaria, si entiende que esta se basó en una incorrecta aplicación de los mandatos legales, tarea que será ejercida en el marco de los procedimientos de gestión administrativa tributaria en los cuales exigirá el tributo que se avenga a la naturaleza del negocio jurídico que considere realizado (o no realizado). Se trata de una manifestación del privilegio general de autotutela que impregna al derecho administrativo; todo sin perjuicio del control de legalidad de los actos administrativos del que se ocupa la jurisdicción. Con lo cual, la Sala no duda que, también en la época de los hechos que se juzgan, la autoridad de impuestos estaba investida de la potestad para desconocer los efectos tributarios de las operaciones societarias cuando su único o principal propósito fuera acceder a un ahorro tributario al que no se tendría derecho de no haber mediado la operación societaria cuestionada.

4.2- En línea con lo anterior, el criterio jurisprudencial vigente de la Sala, gestado en las sentencias del 30 de julio de 2020 (exp. 23545, CP: Milton Chaves García), del 29 de octubre 2020 (exp. 22968, CP: Julio Roberto Piza) y del 11 de marzo de 2021 (exp. 25203, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), reconoce que la autoridad tributaria es competente para determinar el tratamiento fiscal que se predica de una concreta operación, incluso antes de que se adoptara la cláusula general antiabuso mediante los artículos 869 y siguientes del ET, adicionados por los artículos 122 y siguientes de la Ley 1607 de 2012.“

“Por lo tanto, en virtud de los efectos del fallo de inconstitucionalidad, la tarifa revivida para la liquidación de anticipos comenzó a surtir efectos jurídicos de forma inmediata a partir del 5 de diciembre de 2023 y hacia el futuro. Esto implica que los anticipos liquidados con la tarifa declarada inexequible siguen siendo válidos y no necesitan ser recalculados bajo la tarifa revivida. En consecuencia, tampoco habría necesidad de liquidar intereses por dichos anticipos.”

“Por consiguiente, para efectos de la determinación del porcentaje de participación indirecta en los términos del artículo 883 del Estatuto Tributario, este se obtiene de multiplicar el porcentaje de participación de la sociedad en la que es accionista por el porcentaje de participación en cada uno de los niveles de propiedad hasta llegar a la entidad controlada del exterior (ECE), dicho porcentaje se determina en forma individual por cada residente colombiano, sin incidencia de los vínculos de consanguinidad que pueda tener con los demás controlantes de la ECE.”

En consecuencia, tampoco hay lugar a determinar su base de cálculo, ni aplicar el porcentaje que se decreta anualmente.”

“En conclusión, en virtud de las disposiciones previamente analizadas, este Despacho considera que la interpretación del punto 2.3 del oficio 100208192-154 de 2024 concuerda con la decisión adoptada por la Corte Constitucional en la sentencia C-540 de 2023. En consecuencia, se CONFIRMA el contenido del punto 2.3 del Oficio No. 100208192-154 emitido el 5 de marzo de 2024.”